W dniu 12 maja 2022 r. Sejm uchwalił ustawę o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw. Uchwalona ustawa stanowi pierwszy z szeregu zapowiadanych zmian we wprowadzonym z dniem 1 stycznia 2022 r. pakietem zmian w polskim systemie podatkowym – Polski Ład.
Uchwalona przez Sejm RP ustawa koncentruje się na zmianie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (brak istnej nowelizacji w podatku dochodowym od osób prawnych) i ma na celu wprowadzenie zmian w tych obszarach, które były najmocniej krytykowane po wejściu w życie tzw. Polskiego Ładu. Obecnie ustawa trafiła do Senatu, przy czym planowane jest jej wejście życie z dniem 1 lipca 2022 roku. Wprowadzenie zmian w podatku dochodowym w trakcie roku podatkowego, co do zasady jest dopuszczalne wyłącznie w przypadku, gdy są one korzystne dla podatników. Powyższe związane jest natomiast z wieloma komplikacjami, w szczególności, w zakresie związanym ze zmianą wysokości opodatkowania w trakcie roku podatkowego a także, z wprowadzoną możliwością ponownego wyboru formy opodatkowania przez osoby prowadzące działalność gospodarczą.
Polski Ład – Zmiany “w pigułce”
Do najważniejszych zmian przewidzianych w projekcie należą:
- obniżenie z 17% do 12% stawki podatku obowiązującej w pierwszym przedziale skali podatkowej;
- zmiany w zakresie odliczania składki zdrowotnej przez przedsiębiorców opodatkowanych na zasadach innych niż ogólne;
- uchylenie ulgi dla klasy średniej;
- wprowadzenie możliwości uwzględniania kwoty wolnej od podatku dla umów zlecenia w trakcie roku;
- objęcie komplementariuszy spółek komandytowo-akcyjnych składkami społecznymi i zdrowotnymi;
- doprecyzowanie, że prokurenci objęci są obowiązkowa składką zdrowotną;
- powrót możliwości wspólnego rozliczenia z dzieckiem przez samotnego rodzica i zwiększenie limitu dochodów dziecka do kwoty 16061,28 zł. poniżej którego nie następuje utrata prawa do wspólnego rozliczenia się z dzieckiem przez samotnego rodzica;
- zmiany w zasadach rozliczania dochodów dziecka – w przypadku uzyskiwania renty rodzinnej, dochód dziecka nie jest doliczany do dochodu rodzica;
- ujednolicenie terminu na rozliczenie roczne dla wszystkich podatników PIT;
- przesunięcie terminu obowiązku prowadzenia ewidencji podatkowych i ich przesyłania do organów podatkowych.
Obniżenie stawki podatku do 12%
Najważniejsza zmiana uchwalonej w dniu 13 maja 2022 r. ustawy to obniżenie stawki podatku dochodowego w pierwszym progu skali podatkowej do 12 %. Intencją jej wprowadzenia jest częściowe zrekompensowanie braku możliwości odliczenia składki zdrowotnej od podatku, przy jednoczesnej rezygnacji ze skomplikowanej „ulgi dla klasy średniej”, która była jednym z najczęściej krytykowanych rozwiązań tzw. Polskiego Ładu.
Zaliczki na podatek w Polskim Ładzie
Zgodnie z treścią przepisów przejściowych, nowe zasady obliczania zaliczek na podatek, w tym, zastosowanie nowej stawki 12% oraz nieuwzględnianie ulgi dla klasy średniej stosuje się od dochodu uzyskanego w lipcu 2022 r. Należy wspomnieć, że konsekwencją wprowadzenia zmiany stawki podatkowej w pierwszym progu jest obniżenie kwoty zmniejszającej podatek (począwszy od lipca wynosi ona rocznie 12% x 30 000, tj. 3600 zł., a miesięcznie – 300 zł.). Ulga dla klasy średniej została usunięta z przepisów.
Z uwagi na komplikacje dotyczące uwzględniania kwoty wolnej przy obliczaniu zaliczek na podatek prze płatników, doprecyzowano, że złożone oświadczenie dotyczące uwzględnianie kwoty wolnej wiąże płatnika w kolejnych latach podatkowych. Jednocześnie dopuszczono możliwość złożenia takiego oświadczenia równocześnie dwóm lub trzem pracodawcom – przy czym, przy pobieraniu zaliczek na podatek, każdy z nich będzie mógł uwzględniać 1/24 (przy dwóch pracodawcach) lub 1/36 (przy trzech pracodawcach) kwoty zmniejszającej podatek.
Według projektodawcy, zmiany powinny być korzystne dla podatników, przy czym, w przypadku gdyby sytuacja podatnika była korzystniejsza w przypadku uwzględnienia ulgi dla klasy średniej przez cały rok podatkowy w stosunku do opodatkowania na nowych zasadach – różnica zostanie zwrócona przy rozliczeniu rocznym przez urząd skarbowy. Różnica ta będzie obliczana przez organy podatkowe.
Obniżona stawka podatku stosowana będzie przez płatników w stosunku do dochodów uzyskanych począwszy od lipca 2022 r. Z uwagi na zmianę zasad opodatkowania rodzica samotnie wychowującego dziecko, począwszy od lipca 2022 r. płatnik, w oparciu o złożone przez podatnika oświadczenie, ze zamierza on opodatkować dochody wspólnie z dzieckiem, będzie pobierał zaliczki na podatek na takich samych zasadach, jak to ma miejsce w przypadku wspólnego rozliczenia się podatnika z małżonkiem.
Uwzględnienie kwoty wolnej od podatku w zaliczkach przy umowach zlecenia, o dzieło i kontraktach menadżerskich
Istotną, korzystną dla podatników zmianą jest możliwość uwzględnienia kwoty zmniejszającej podatek dla podatników uzyskujących przychody z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4–9 ustawy PIT (m.in. przychody z umów zlecenia i o dzieło, przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich, przychody z umów o zarządzenie przedsiębiorstwem, czy z kontraktów menadżerskich) oraz art. 18 ustawy PIT (przychody z praw majątkowych), świadczeń pieniężnych wypłacanych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich. Zastosować kwotę zmniejszającą podatek do zaliczek będą mogli także podatnicy, uzyskujący bez pośrednictwa płatników dochody ze stosunku pracy z zagranicy, z emerytur i rent z zagranicy oraz z działalności wykonywanej osobiście.
Moment zaliczania do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia społeczne finansowanych przez płatników
W uchwalonej w dniu 13 maja 2022 r. ustawie dokonano zmiany art. 22 ust 6bb ustawy PIT. Zmiana redakcji jest wynikiem zgłaszanych postulatów, żeby składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu należności np. ze stosunku pracy, w części finansowanej przez płatnika tych składek, były kosztem w miesiącu, za który są należne, jeżeli zostały opłacone w terminie wynikającym z przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych, a nie w odrębnym terminie dotychczas określonym w przepisach podatkowych.
Zmiana wejdzie w życie od 1 stycznia 2023 r. i będzie miała zastosowanie do składek z tytułu należności, o których mowa w art. 22 ust. 6bb ustawy PIT, należnych od 1 stycznia 2023 r.
Zmiana stawki dla tzw. małych umów zlecenia
Uchwalona ustawa zmniejsza stawkę zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy PIT, z 17% do 12%. Dostosowuje w ten sposób zryczałtowany podatek dochodowy od tzw. „małych umów zlecenia” (przychodów nieprzekraczających 200 zł z tytułów działalności wykonywanej osobiście, o której nowa w art. 13 pkt 2 i 4–9 ustawy PIT) do niższej stawki podatkowej obowiązującej w skali podatkowej.
Zmiany w zakresie odliczania składki zdrowotnej przez przedsiębiorców
Istotną zmianą dla przedsiębiorców jest wprowadzenie możliwości częściowego odliczenia składki zdrowotnej. Istotne jest, że zmiana ta nie dotyczy tych przedsiębiorców, którzy wybrali opodatkowanie na zasadach ogólnych. Według ustawodawcy, w ich przypadku, brak możliwości odliczenia składki zdrowotnej, oraz uwzględnienia ulgi dla klasy średniej jest kompensowany obniżeniem stawki podatku w pierwszym progu podatkowym.
Natomiast, w przypadku podatników opodatkowanych podatkiem liniowym, przewidziano możliwość odliczenia od dochodu lub zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej – zapłaconej przez podatnika składki na ubezpieczenie zdrowotne związanej z działalnością opodatkowaną w tej formie. Należy pamiętać, że odliczenie to jest limitowane do kwoty 8700 zł. Limit ten będzie corocznie waloryzowany.
W przypadku podatników opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, w rozliczeniu rocznym, przychody mogą być pomniejszone o 50% składek na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych w roku podatkowym. W przypadku przedsiębiorców opodatkowanych kartą podatkowa – podatnicy będą mogli pomniejszyć podstawę opodatkowania o 19% wysokości kwoty zapłaconych składek zdrowotnych.
Zmiana wybranej formy opodatkowania w trakcie i po zakończeniu roku
Z uwagi na wprowadzenie zmian w opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego, ustawodawca przewidział dla części przedsiębiorców możliwość zmiany wybranej formy opodatkowania. I tak, przedsiębiorcy, którzy jako formę opodatkowania za rok 2022 wybrali ryczał od przychodów ewidencjonowanych lub podatek liniowy, będą mieli możliwość zmiany na opodatkowanie na zasadach ogólnych w trakcie roku podatkowego a nawet po nim. Termin na decyzję o zmianie mija:
- 30 kwietnia 2023 – w przypadku zarówno liniowców i ryczałtowców, którzy chcą rozliczyć na skali podatkowej cały rok podatkowy 2022. Tym samym zmiana formy opodatkowania może dokonać się ex post,
- 22 sierpnia 2022 – w przypadku ryczałtowców, którzy na zasadach ogólnych chcą rozliczyć tylko drugą połowę roku podatkowego 2022.
Istotnym zastrzeżeniem jest, że Ci podatnicy, którzy wybrali jako formę opodatkowania ryczałt od przychodów ewidencjonowanych lub podatek liniowy, a ponownego wyboru dokonają po zakończeniu roku (ex post) nie będą zobowiązani do przeliczania zaliczek wpłaconych w trakcie roku.
Przedsiębiorca, który pierwotnie złożył oświadczenie o wyborze ryczałtu lub podatku liniowego będzie opodatkowany na tych zasadach w latach kolejnych nawet, jeśli za rok 2022 wybierze opodatkowanie na zasadach ogólnych. Istotnym jest zatem, aby pamiętać o konieczności złożenia oświadczenia o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem lub podatkiem liniowym na początku 2023 roku, jeśli opodatkowanie na zasadach ogólnych jest dla podatnika korzystniejsze.
Podatnicy, którzy za rok 2022 wybrali opodatkowanie ryczałtem, a w rozliczeniu za rok 2022 chcą zmienić formę opodatkowania na zasady ogólne, zobowiązani są do będą zaprowadzenia i uzupełnienia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w której wykażą osiągnięte w 2022 r. dochody z działalności gospodarczej. W księdze tej obowiązani będą również wpisać wartość remanentu na dzień 1 stycznia i 31 grudnia 2022 r.
W przypadku podatników, którzy wybrali jako opodatkowanie ryczałt, lecz postanowią dokonać zmiany formy opodatkowania na zasady ogólne od lipca 2022 roku, poza złożeniem oświadczenia w tym zakresie, będą musieli złożyć za rok 2022 dwa zeznania podatkowe – PIT 28 za okres od stycznia do czerwca 2022 roku i PIT 36 za okres od lipca do grudnia 2022 r.
Warto nadmienić, że ujednolicono terminy składania rocznego zeznania podatkowego. Po nowelizacji będzie to 30 kwietnia dla wszystkich podatników, niezależnie od formy opodatkowania. Tym samym do końca kwietnia rozliczyć muszą się już nie tylko etatowcy, ale także ryczałtowcy, liniowcy, akcjonariusze spółek i inni. Podatnicy opodatkowani ryczałtem musza natomiast pamiętać, że obowiązek zapłaty zaliczki za miesiąc grudzień upływa 20 stycznia kolejnego roku.
Opisane wyżej prawo do ponownego wyboru formy opodatkowania nie przysługuje tym podatnikom, którzy zdecydowali się opodatkować działalność na zasadach ogólnych.
Moment zaliczania do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia społeczne finansowanych przez płatników
W uchwalonej w dniu 13 maja 2022 r. ustawie dokonano zmiany art. 22 ust 6bb ustawy PIT. Powyższe jest wynikiem zgłaszanych postulatów, żeby składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu należności np. ze stosunku pracy, w części finansowanej przez płatnika tych składek, były kosztem w miesiącu, za który są należne, jeżeli zostały opłacone w terminie wynikającym z przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych, a nie w odrębnym terminie dotychczas określonym w przepisach podatkowych.
Zmiana wejdzie w życie od 1 stycznia 2023 r. i będzie miała zastosowanie do składek z tytułu należności, o których mowa w art. 22 ust. 6bb ustawy PIT, należnych od 1 stycznia 2023 r.
Zmiana stawki dla tzw. małych umów zlecenia
Uchwalona ustawa zmniejsza stawkę zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy PIT, z 17% do 12%. Dostosowuje w ten sposób zryczałtowany podatek dochodowy od tzw. „małych umów zlecenia” (przychodów nieprzekraczających 200 zł z tytułów działalności wykonywanej osobiście, o której nowa w art. 13 pkt 2 i 4–9 ustawy PIT) do niższej stawki podatkowej obowiązującej w skali podatkowej.
Objęcie składkami zdrowotnymi komplementariuszy SKA i prokurentów
Nowelizacja Polskiego Ładu przewiduje zmianę ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. W myśl zmian komplementariusz spółki komandytowo – akcyjnej będzie uznany jako prowadzący działalność gospodarczą. Tym samym rząd odwraca korzystne dla komplementariuszy zmiany, jakie wprowadził Polski Ład – brak obowiązku płacenia składki zdrowotnej i składek na ZUS. Od 1 stycznia 2023 r. ta preferencja znika. Komplementariusze będą zobowiązani płacić zarówno składkę na ubezpieczenie kosztów zdrowotne jak i ubezpieczenia społeczne.
W nowelizacji doprecyzowano także przepisy na mocy których, osoby pełniące funkcję na podstawie powołania objęte są składką zdrowotną. Z uwagi na sformułowanie przepisu, kwestia ta była sporna. Obecnie, prokurenci zostali wymienieni wprost jako osoby podlegające obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego.
Polski Ład 2.0 a zmiany dotyczące rozliczania się samotnych rodziców
Ustawa z dnia 29 października 2021 r. wprowadziła do ustawy PIT tzw. ulgę 1500 zł, która zastąpiła dotychczasowe preferencyjne opodatkowanie dochodów osób samotnie wychowujących dzieci (rodzica, opiekuna prawnego), istniejące niemal od początku obowiązywania ustawy PIT. Ulga, która według ustawodawcy w założeniu miała sprawić, że korzystające z niej osoby samotnie wychowujące dzieci nie stracą w porównaniu z dotychczasowym rozwiązaniem, została odebrana negatywnie przez osoby uprawnione, gdyż w praktyce skutkowała znacznym pogorszeniem sytuacji niepełnych rodzin.
Preferencyjne opodatkowanie dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci będzie polegało na obliczeniu podatku:
- w podwójnej wysokości od połowy dochodu tej samotnej osoby, w przypadku gdy przynajmniej jedno z dzieci, które są wychowywane przez tę osobę, ma orzeczoną niepełnosprawność na podstawie odrębnych przepisów,
- jako iloczyn 1,5 oraz wysokości podatku obliczonego od dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci podzielonych przez 1,5 – w pozostałych przypadkach.
Dzięki takiemu sposobowi obliczenia podatku kwota wolna od podatku będzie realizowana dwukrotnie, analogicznie jak przy wspólnym opodatkowaniu małżonków, w przypadku rodzica/opiekuna wychowującego samotnie dziecko z niepełnosprawnością albo nadal preferencyjnie przy uwzględnieniu 1,5 tej kwoty (czyli 45 000 zł) w pozostałych przypadkach. Powyższa zmiana jest powiązana z inną podlegającą na nowelizacji art. 7 ust. 1 ustawy PIT. Na jej podstawie renty małoletnich dzieci (w tym renty rodzinne) nie będą kumulowane z dochodami rodzica. Oznacza to, że świadczenia te będą korzystały z odrębnej kwoty wolnej od podatku wynoszącej 30 000 zł.
Zmiany w zasadach normujących doliczanie w rozliczeniu rocznym dochodów niepełnoletnich dzieci do dochodów rodziców
W obecnym stanie prawnym, na podstawie art. 7 ustawy PIT, dochody małoletnich dzieci własnych i przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku, podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dolicza się do dochodów rodziców, chyba że rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.
Jeżeli małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu, dochody małoletnich dzieci dolicza się po połowie do dochodu każdego z małżonków.
Jednocześnie rodzice nie doliczają do swoich dochodów, a rozliczają dochody swoich małoletnich dzieci, jako ich przedstawiciele ustawowi, w przypadku dochodów z szeroko rozumianej pracy (tj. np. przychodów ze stosunku pracy, umowy zlecenia), stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych dzieciom do swobodnego użytku. Zatem w tej sytuacji dochody dzieci korzystają z kwoty wolnej od podatku w wysokości 30 000 zł.
Omówioną regulację nie są natomiast objęte inne dochody w tym renty małoletnich dzieci. Oznacza to, że przy obowiązku doliczenia renty małoletniego dziecka do dochodów rodziców przychody z renty i przychody rodzica korzystają z jednej kwoty wolnej od podatku. Rozwiązanie to znacznie różnicuje podatników wychowujących niepełnoletnie dzieci. Projektowana ustawa niweluje to zróżnicowanie.
Dzięki zaproponowanej zmianie, wszystkie dochody dziecka podlegające opodatkowaniu wg skali podatkowej, w tym renty małoletniego dziecka, skorzystają z kwoty wolnej od podatku w wysokości 30 000 zł.
Co istotne, renta rodzinna małoletniego dziecka nie będzie stanowiła podstawy wymiaru składki zdrowotnej dzięki zmianom zawartym w art. 8 pkt 1–3 projektowanej ustawy, tj. nowelizacji ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.
Obowiązek prowadzenia ksiąg lub ewidencji w formie elektronicznej i jej przesyłania do urzędu skarbowego – zmiana terminu powstania obowiązku
W ramach zmian podatkowych przewidzianych w ustawie z 29 października 2021 r. prowadzono rozwiązanie polegające na obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych, podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji przychodów, ewidencji/wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (uproszczonych ewidencji podatkowych) w formie elektronicznej i przesyłania ich w takiej formie do urzędu skarbowego.
Ustawa z dnia 12 maja 2022 zmienia datę wejścia w życie regulacji dotyczących prowadzenia przy użyciu programów komputerowych ewidencji podatkowych, a także obowiązku ich przesyłania w formie ustrukturyzowanej do urzędu skarbowego. W uzasadnieniu wskazano, że jest to podyktowane koniecznością przygotowania się podatników do elektronizacji ewidencji księgowych.
Termin powstania obowiązku został uzależniony od wielkości podatnika oraz jego podlegania pod przepisy ustawy o CIT lub PIT oraz posiadania obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży, o której mowa w ustawie o VAT
– Najwięksi podatnicy CIT, których przychody za poprzedni rok podatkowy przekroczą kwotę 50 mln euro, będą obowiązani prowadzić księgi rachunkowe przy użyciu programów komputerowych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2023 r. i, począwszy od tego roku podatkowego, będą obowiązani do przesyłania tych ksiąg w formie ustrukturyzowanej.
– Pozostali podatnicy CIT, jeśli są obowiązane przesyłać ewidencje, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy VAT (ewidencja sprzedaży), zgodnie z art. 109 ust. 3b tej ustawy, obowiązek taki będzie obowiązywał od 2025 r.,
– pozostałych podmiotów CIT obowiązek prowadzenia ksiąg przy użyciu programów komputerowych i ich przesyłanie do urzędów skarbowych obejmie od 2026 r.
– Podatnicy PIT, będą prowadzić ewidencje podatkowe przy użyciu programów komputerowych i przesyłać te ewidencje w formie elektronicznej poczynając od roku 2025, z tym że obowiązek ten obejmie te podmioty, które są obowiązane przesyłać ewidencje, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy VAT, zgodnie z art. 109 ust. 3b tej ustawy. Pozostałe podmioty będą obowiązane przesłać po raz pierwszy ewidencje podatkowe od roku 2026.
Podsumowanie zmian Polskiego Ładu 2.0
Wprowadzone zmiany należy ocenić w znacznej części jako krok w dobrą stronę, w zakresie w jaki likwidują one wzbudzające najwięcej niepewności zmiany wprowadzone w tzw. Polskim Ładzie. Niemniej jednak, nie usuwają one wszystkich skutków wprowadzanej naprędce regulacji, a dodatkowo – powodują konieczność dokonania przeliczenia przez przedsiębiorców różnych wariantów opodatkowania, w celu ustalenia, który byłby dla nich najkorzystniejszy w świetle nowych przepisów. Niewiele jest także czasu na decyzję, czy dokonać zmiany formy opodatkowania w trakcie roku podatkowego, czy też, powstrzymać się z ewentualną zmianą do czasu rozliczenia rocznego.
